Umowne zniesienie współwłasności, polegające na podziale rzeczy wspólnej, ma charakter rozporządzenia tą rzeczą. Gdy ma charakter odpłatny, to w rozumieniu przepisów o VAT jest dostawą towaru. Nieodpłatne zniesienie współwłasności rzeczy nie podlega opodatkowaniu.
Sprawa dotyczyła współużytkownika wieczystego nieruchomości. Z wniosku o interpretację wynikało, że współuprawnieni zamierzają znieść wspólność praw poprzez podział fizyczny, ściśle według wielkości udziałów, ze spłatą w celu zrekompensowania poniesionych nakładów. Podatnik wskazał, że wspólność prawa użytkowania wieczystego i prawa własności budynków oraz urządzeń powoduje wiele komplikacji zarówno natury faktycznej, jak i prawnej. Dlatego stan odrębności praw uznano za lepszy niż stan wspólności. Wnioskodawca zapytał o skutki w VAT przy zniesieniu współwłasności.
Fiskus uznał, że przeprowadzona w ramach zniesienia współwłasności dostawa udziału w prawie własności działek będzie podlegać opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.
Spółka zaskarżyła interpretację, a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uwzględnił jej skargę. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną fiskusa, choć w uzasadnieniu swojego wyroku skorygował stanowisko WSA.
NSA przeanalizował przepisy prawa cywilnego i przepisy o VAT. Nie zgodził się z WSA, że w spornej sytuacji „nastąpi jedynie poszerzenie uprawnień do rozporządzania towarem". Jego zdaniem takie stanowisko pomija fakt, że w wyniku umowy zniesienia współwłasności następuje podział rzeczy wspólnej, który prowadzi do likwidacji stosunku współwłasności poprzez unicestwienie bytu prawnego dotychczasowej rzeczy wspólnej (jako przedmiotu współwłasności), wyodrębnienie (powstanie) z rzeczy macierzystej nowych rzeczy oraz ich nabycie na wyłączną własność przez poszczególnych współwłaścicieli. Gdy czynność ta ma charakter umowny pomiędzy współwłaścicielami, w ujęciu VAT ma ona charakter rozporządzenia rzeczą wspólną (towarem) przez współwłaścicieli w taki sposób, który umożliwia jej podział prowadzący do uzyskania przez każdego z nich wyłącznego prawa własności do nowego towaru.
Jednak w ocenie NSA, jeżeli czynności tej nie towarzyszy dopłata pieniężna, mająca na celu wyrównanie wartości poszczególnych udziałów, to czynność nie ma charakteru odpłatnego, w tym także w rozumieniu przepisów o VAT. Wydzielone (bez dopłaty) w wyniku zniesienia współwłasności nowe rzeczy swoją wartością powinny bowiem odpowiadać wielkości poszczególnych udziałów. A to oznacza, że żaden ze współwłaścicieli nie uzyskuje w wyniku tej czynności przysporzenia majątkowego (ekonomicznego), a jedynie prawo umożliwiające mu dysponowanie nowym towarem jak właściciel. Ponadto, umowy zniesienia współwłasności rzeczy przez fizyczny jej podział, z uwzględnieniem jedynie wartości udziałów współwłaścicieli, nie można utożsamiać z czynnościami zamiany udziałów w rzeczy bądź ich sprzedaży. Oznacza to, że tego rodzaju umowne zniesienie współwłasności rzeczy, które nie ma charakteru odpłatnego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Inaczej będzie jednak w sytuacji, gdy czynność ta będzie miała charakter odpłatny - gdy strony postanowią, że w wyniku zniesienia współwłasności jeden ze wspólników uzyska własność nowej rzeczy o wartości niższej od wartości jego udziału we własności wspólnej rzeczy, a drugi zostanie zobowiązany do wyrównania tej wartości przez dopłatę pieniężną (z uwagi na to, że wartość jego nowej rzeczy jest wyższa od wartości przysługującego mu uprzednio udziału). W takim przypadku wystąpi odpłatna dostawa towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, której odpłatność wyznacza wielkość dopłaty.
Sąd zauważył, że w spornej sprawie spłata miała na celu zrekompensowanie poniesionych nakładów. I choć we wniosku mowa jest o spłacie, to nie wskazano, że z tytułu dopłaty pieniężnej w wyniku zniesienia współwłasności, lecz z uwagi na zwrot poniesionych nakładów. A to zobowiązanie ma odrębny charakter od czynności zniesienia współwłasności. NSA doszedł do wniosku, że w opisanym przypadku zniesienie współwłasności ma charakter nieodpłatny, a więc niepodlegający VAT.
Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 października 2016 r. (I FSK 386/16).
Opracowanie: Aleksandra Tarka (RP).
Komentarz eksperta
Marta Ignasiak, doradca podatkowy w FKA Furtek Komosa Aleksandrowicz
Współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom, a jej zniesienie może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej (np. podział działki na dwie odrębne działki), sprzedaż rzeczy bądź przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych. Spór w niniejszej sprawie dotyczył tego czy współwłaściciele – przedsiębiorcy – dokonujący podziału fizycznego, którzy niejako „wymieniają się" prawem do poszczególnych nieruchomości, powinni rozliczyć VAT.
W tym zakresie NSA prawidłowo przyjął, że takiej operacji nie można automatycznie utożsamiać z czynnościami zamiany udziałów w rzeczy bądź ze sprzedażą towarów.
Zdaniem sądu tak długo, jak współwłaściciele uzyskują własność towaru, którym już rozporządzali jak właściciel, a żaden z nich nie uzyska w wyniku tej czynności dodatkowego przysporzenia majątkowego (ekonomicznego) przekraczającego wartość dotychczasowego udziału, zniesienie współwłasności nie będzie podlegać VAT. Inaczej mówiąc, zdaniem sądu o zbyciu rzeczy świadczy przyznanie współwłaścicielowi własności rzeczy z obowiązkiem spłaty, a odpłatność wyznacza wielkość poczynionej dopłaty. Zważywszy na to, że analogiczne problemy powstają zwykle na skutek uprzedniego podziału majątku likwidacyjnego spółek, stanowisko NSA wydaje się racjonalne i nie powinno powodować nadmiernych problemów dla tych przedsiębiorców, którzy przeprowadzali likwidacji z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.