Umowy ramowe nie muszą być jednolitymi transakcjami

   Przedsiębiorca zawarł umowę sprzedaży, zgodnie z którą kupił dziesięć laptopów na wyposażenie biura. Umowa przewiduje, że urządzenia zostaną dostarczone w dwóch dostawach po pięć urządzeń z miesięcznym odstępem. Koszt pięciu komputerów to 15 000 zł. Czy do tej transakcji będzie miał zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia VAT?   

Od 1 lipca 2015 r. obowiązuje mechanizm odwrotnego obciążenia VAT dotyczący transakcji powyżej 20 000 zł zawartych pomiędzy przedsiębiorcami, których przedmiotem są:

- przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych o masie <= 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki;

- komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne – wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy;

- telefony dla sieci komórkowych lub dla innych sieci bezprzewodowych, w tym smartfony;

- konsole do gier wideo (w rodzaju stosowanych z odbiornikiem telewizyjnym lub samodzielnym ekranem) i pozostałe urządzenia do gier zręcznościowych lub hazardowych z elektronicznym wyświetlaczem – z wyłączeniem części i akcesoriów).

W opisanym przypadku wartość jednej dostawy będzie niższa niż wskazane w przepisie 20 000 zł, powyżej którego wymagane jest zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1c ustawy o VAT). Jednak regulacja ta przewiduje, że wspomniany limit znajdzie także zastosowanie do tzw. jednolitych gospodarczo transakcji. Liczba dostaw nie ma bowiem znaczenia, gdy wszystkie wynikają z tego samego stosunku prawnego, w tym przypadku z jednej umowy sprzedaży laptopów.

Jednolita gospodarczo transakcja to transakcja obejmująca umowę, która przewiduje jedną lub więcej dostaw towarów, nawet jeśli są one wykonane na podstawie odrębnych zamówień lub jeśli wystawianych jest więcej faktur dla udokumentowania poszczególnych dostaw (art. 17 ust. 1d ustawy VAT). Mechanizm odwrotnego obciążenia VAT będzie miał więc zastosowanie do tej transakcji, mimo że wartość jednej dostawy nie przekracza ustawowego limitu. Umowa zawarta przez przedsiębiorcę ma wartość łączną 30 000 zł (co przekracza ustawowy limit) i to nabywca będzie zobowiązany do rozliczenia VAT od tej dostawy.

Termin „jednolite gospodarczo transakcje" dotyczy nie tylko transakcji wynikających z tego samego stosunku prawnego, lecz również transakcji obejmujących więcej niż jedną umowę, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie urządzeniami elektronicznymi wymienionymi w przepisie. To powoduje, że organy podatkowe mają pewną swobodę oceny w zakresie badania, czy konkretne transakcje stanowią jednolitą gospodarczo transakcję. Dopiero praktyka organów podatkowych i ewentualne spory przed sądami administracyjnymi dadzą odpowiedź na pytanie, jakie okoliczności i warunki transakcji uprawniają do traktowania ich jako jednolite lub niejednolite gospodarczo.

Dla wielu przedsiębiorców istotny jest także sposób traktowania umów ramowych i umów o współpracę, które nie zawsze pozwalają na jednoznaczne określenie warunków sprzedaży i wartości dostaw. Należy przyjąć, że tego rodzaju umowy nie powinny być automatycznie kwalifikowane jako jednolite gospodarczo transakcje. Takie zdanie zostało także wyrażone przez Ministerstwo Finansów w toku konsultacji społecznych w trakcie prac nad nowelizacją przepisów. Resort stwierdził, że jeśli od początku nie wiadomo, ile sprzętu elektronicznego zostanie zakupione, to umowa ramowa nie jest jednolitą transakcją w rozumieniu ustawy. Jako transakcje jednolite gospodarczo należy traktować dostawy towarów realizowane na podstawie jednoczesnych indywidualnych zamówień. Limit 20 000 zł dotyczy jednej transakcji jednolitej gospodarczo, a nie ogólnej umowy ramowej. Nie sumuje się zatem tego limitu w jakimś okresie, chyba że od początku wiadomo, że np. w ciągu roku nastąpi dostawa dziesięciu odrębnie fakturowanych transz umowy o wartości 10 000 zł każda.

Stanowisko dotyczące umów ramowych zostało także potwierdzone w broszurze MF      (http:// www.finanse.mf.gov.pl/documents/766655/3160814/Broszurazmiany+w+zakresie...).      Fiskus wskazał w niej, że jeżeli z treści bądź całokształtu okoliczności zawarcia umów o współpracy oraz umów ramowych nie wynika wartość planowanych dostaw, to każda zrealizowana dostawa/zamówienie będzie odrębną jednolitą gospodarczo transakcją. Do każdej z nich będzie miał zastosowanie odrębny ustawowy limit 20 000 zł.

Telefon razem z ładowarką, ale bez etui

Przedsiębiorca, osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, nabył w prowadzonej działalności gospodarczej sześć telefonów komórkowych – dla siebie i swoich pracowników. Łączna wartość transakcji wyniosła ponad 20 000 zł. W zestawie do telefonów znajdowała się ładowarka i słuchawki. Czy do telefonu komórkowego sprzedanego wraz z wymienionymi urządzeniami stosuje się mechanizm odwróconego obciążenia VAT?

Mechanizm odwróconego obciążenia VAT w stosunku do urządzeń elektronicznych sprzedawanych w zestawach sprawia problemy interpretacyjne od samego początku obowiązywania nowych przepisów, tj. od 1 lipca 2015 r. Minister finansów przygotował broszurę informacyjną, w której wskazał przykłady zestawów, do których należy stosować mechanizm odwróconego obciążenia VAT, oraz takich, do których ten mechanizm nie ma zastosowania. Telefon komórkowy sprzedawany w zestawie z ładowarką i słuchawkami jest podany w broszurze jako przykład zestawu, do którego w całości stosuje się mechanizm odwróconego obciążenia VAT.