Katalog zwolnień z podatku od towarów i usług na pierwszy rzut oka wydaje się dość jasny i klarowny. Komplikacje z interpretacją przepisów zaczynają się jednak w momencie próby zdefiniowania najprostszych pojęć.

W art. 43 ust. 1 ustawy o VAT wskazano przypadki, gdy usługa pośrednictwa w świadczeniu usługi głównej podlega zwolnieniu na tych samych zasadach co usługa główna. W katalogu tym znajdują się m.in. usługi pośrednictwa usług finansowych i ubezpieczeniowych.

Trzeba sięgnąć do wyroków

Prawidłowe zastosowanie zwolnień wymaga zatem ustalenia zakresu znaczeniowego usługi pośrednictwa. Pojęcia "pośrednictwo" nie należy odruchowo definiować zgodnie z polskim znaczeniem tego terminu, tylko rozpatrywać na podstawie wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ("TSUE", kiedyś Europejski Trybunał Sprawiedliwości). Wynika to z faktu, że jest to pojęcie autonomiczne prawa unijnego, a wydźwięk polskiej ustawy o VAT powinien być zgodny z postanowieniami i zamierzeniami ujętymi w Dyrektywie. Orzecznictwo w tym zakresie ugruntowało się na tle spraw takich jak: C-472/03 (Arthur Andersen), C-8/01 (Taksatorringen), C-235/00 (CSC Financial Services), C-453/05 (Volker Ludwig) oraz C-124/07 (J.C.M. Beheer BV).

Co na to Trybunał

TSUE definiuje pośrednika ubezpieczeniowego przede wszystkim ze względu na stanowisko, jakie on zajmuje względem osób, między którymi pośredniczy w nawiązaniu stosunków. Pojęcie usług pokrewnych świadczonych przez brokerów i pośredników ubezpieczeniowych w rozumieniu art. 13 część B lit. a Szóstej Dyrektywy dotyczy bowiem wyłącznie świadczeń dokonywanych przez profesjonalistów, którzy utrzymują stosunki jednocześnie z ubezpieczycielem i ubezpieczonym.

Według innych koncepcji, pośrednictwo może też obejmować wskazywanie stronie okazji do zawarcia umowy. Przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby umowa została zawarta. Nie jest przy tym niezbędne, aby pośrednik kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, w celu negocjowania wszystkich klauzul, jednak pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania wyłącznie czynności faktycznych związanych z umową >patrz ramka.

W każdym jednak przypadku, bez znaczenia pozostaje status podmiotu świadczącego lub odbierającego usługę, co znajduje również odzwierciedlenie w tekście polskiej ustawy o VAT, która przy okazji regulacji zwolnienia z VAT odnosi się do charakteru świadczonej usługi, a nie podmiotu, który ją świadczy. Potwierdza to np. interpretacja Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 lipca 2013 r. (ITPP2/443-422/13/EK), zgodnie z którą ze zwolnienia będą korzystać usługi świadczone przez podmiot niemający statusu, przykładowo ubezpieczyciela, banku, czy brokera, jeżeli usługi wykonywane przez te podmioty można uznać za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 tej ustawy.

Polskie realia

Brak jednoznacznej definicji poszczególnych usług finansowych i pośrednictwa do nich, zarówno na poziomie Dyrektywy, jak i ustaw krajowych, zmusza podatników do indywidualnej oceny każdego świadczenia. Jedynym wsparciem w tym zakresie są wspomniane wyroki TSUE oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych, które posiłkując się argumentacją TSUE, rozwija ją na potrzeby krajowe. Pomocne będą również interpretacje podatkowe wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów.

Ogniwo łańcucha

Dla podatników, którzy nie mają pewności jak opodatkować usługi pośrednictwa znaczenie może mieć m.in. wyrok WSA w Poznaniu z 6 września 2012 r. (I SA/Po 519/12). Sąd podkreślił w nim, że dla zaistnienia pośrednictwa niezbędne jest utworzenie łańcucha prowadzącego bezpośrednio od ubezpieczyciela do ubezpieczanego. Jedynie wykazanie ciągu podmiotów, które działają w celu zawarcia umowy ubezpieczenia, pozwala na uznanie, że podmioty te wykonują czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego. Za czynności niemogące zostać uznane za wykonywane w ramach pośrednictwa ubezpieczeniowego WSA uznał m.in. koordynowanie sprzedaży produktów ubezpieczeniowych przez agentów objętych nadzorem spółki, koordynowanie działań marketingowych i reklamowych czy ustalanie zasad koordynowania działań marketingowych i reklamowych.

W razie niepewności są interpretacje

Wśród wydanych interpretacji znajdujemy również takie, które oceniają zakres pojęcia "pośrednictwo".I tak, pośrednikiem może być podatnik, który wyszukuje inwestorów, którzy finansowaliby klientów przedsiębiorcy, wysyła do nich oferty, umawia spotkania w celu zaprezentowania warunków umowy między potencjalnym inwestorem a klientem (interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 maja 2011 r., ILPP2/443-353/11-4/MN).
Pośrednikiem (w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych) może też być podmiot, który na zlecenie przedsiębiorcy gromadzi dokumentację na potrzeby uzyskania przez niego kredytu bankowego (interpretacja Iz-by Skarbowej w Katowicach z 1 kwietnia 2011 r., IBPP3/443-964/10/IK). Pośrednikiem (w zakresie usług mających za przedmiot instrumenty finansowe) będzie też podmiot przeprowadzający publiczną ofertę oraz wprowadzający akcje do obrotu giełdowego. Korzysta ze zwolnienia, gdyż zalicza się je do usług pośrednictwa finansowego, których przedmiotem są instrumenty finansowe (interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 25 marca 2011 r., IPPP1-443-13/11-2/AS).

Elektronicznie z wątpliwościami

Komplikacje pojawiają się w przypadku usług świadczonych drogą elektroniczną, np. za pośrednictwem portali internetowych przekazujących informacje dotyczące ofert instytucji finansowych. Dla organów podatkowych niewystarczające jest, że celem świadczenia takiej usługi jest umożliwienie zawarcia umowy między instytucją finansową a klientem. W interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z 28 kwietnia 2011 r. (ILPP1/443-139/11-4/NS) taka działalność została uznana za działalność marketingową pozbawioną cech pośrednictwa, a trudniący się nią przedsiębiorca został zobowiązany do naliczenia i zapłaty VAT.

Podobnie, za zwolnione z VAT pośrednictwo nie uznano przekazywania podmiotowi zarządzającemu podstawowych informacji oraz danych kontaktowych do podmiotów będących potencjalnie celem inwestycyjnym dla funduszu inwestycyjnego (interpretacja Izby Skarbowej w Katowi-cach z 29 kwietnia 2011 r., IBPP3/443-90/11/PK). Nie inaczej było z usługami wykonywanymi na rzecz SKOK-ów, polegających na informowaniu pożyczkobiorcy o wysokości zaległej raty pożyczki oraz liczby dni opóźnienia w jej spłacie.
W ocenie organów podatkowych takie czynności mają charakter administracyjno-techniczny, a zatem nie uprawniają do zastosowania zwolnienia z podatku (inter-pretacja Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 kwietnia 2011 r., ITPP1/443-75/11/BJ). Warto też wskazać, że usługa polegająca na monitorowaniu poziomu zadowolenia klientów z produktów ubezpieczeniowych i prowadzeniu oferowanych w tym celu badań nie korzysta ze zwolnienia przewidzianego dla usług ubezpieczeniowych, gdyż nie sposób uznać ją za usługę pośrednictwa (interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 lutego 2011 r., ILPP2/443-1856/10-2/MN).

Lepiej się zabezpieczyć

Biorąc pod uwagę brak jednoznacznych regulacji prawnych i liczne wątpliwości podatników obserwowane zarówno na poziomie krajowym jak i unijnym, najpewniejszą metodą dla uzyskania pewności oraz zabezpieczenia się przed negatywnymi konsekwencjami ewentualnej kontroli skarbowej pozostaje nadal uzyskanie indywidualnej interpretacji organu podatkowego.

Czego dotyczy zwolnienie w VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy o VAT zwolnienie od tego podatku dotyczy także usług pośrednictwa do:

• transakcji związanych z walutami, banknotami i monetami (bez tych, które są przeznaczone na użytek kolekcjonerski) (pkt 7);
• usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych (pkt 37);
• udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych (pkt 38);
• poręczeń, gwarancji oraz innych zabezpieczeń transakcji finansowych (pkt 39);
• usług mających za przedmiot instrumenty finansowe (pkt 41);
• usług mających za przedmiot udziały w spółkach i innych podmiotach z osobowością prawną (pkt 40a);
• depozytów, prowadzenia rachunku, transakcji płatniczych i transferów pieniędzy, długów, czeków i weksli (pkt 40).

Katalog ten wynika z Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Trybunał Sprawiedliwości o usługach administracyjnych typu "back office"

Oceniając, jakie czynności przedsiębiorcy nie mogą być uznane za pośrednictwo finansowe, należy się odwołać do wyroku w sprawie C-472/03 (Arthur Andersen) odnoszącego się do tzw. usług administracyjnych typu "back office" wykonywanych w tym przypadku na rzecz zakładu ubezpieczeniowego. TSUE wskazał w nim, że w zakres czynności pośrednika ubezpieczeniowego nie wchodzą m.in.: ustalanie i wypłacanie prowizji pośrednikom ubezpieczeniowym i zapewnianie utrzymywania kontaktów z nimi, zajmowanie się aspektami dotyczącymi reasekuracji i dostarczanie informacji ubezpieczającym i pośrednikom ubezpieczeniowym, jak również innym zainteresowanym podmiotom, takim jak władze podatkowe. Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, usługi te nie mogą podlegać zwolnieniu z VAT, gdyż po stronie usługodawcy nie dochodzi do wyszukiwania klientów ubezpieczeniowych i kontaktowania ich z ubezpieczycielem.

Kamil Grzywka
Autor jest aplikantem adwokackim w dziale podatkowym w kancelarii FKA Furtek Komosa Aleksandrowicz
Źródło: Rzeczpospolita