Odpłatne udostępnienie przez jednostkę samorządu terytorialnego pływalni w ramach dzierżawy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia

PROBLEM

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W latach 2010–2011 ponosiła wydatki inwestycyjne na: przebudowę pomieszczeń pływalni na pomieszczenia socjalne dla zespołu pogotowia ratunkowego, utwardzenie placu parkingowego przy tym obiekcie oraz modernizację niecki kąpielowej.
Wartość poszczególnych inwestycji przekraczała każdorazowo 15 tys. zł netto. Inwestycje zostały zrealizowane wyłącznie przy udziale środków własnych gminy. Wydatki były dokumentowane przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.
Pływalnia, w tym majątek powstały w wyniku realizacji powyższych inwestycji, bezpośrednio po oddaniu do użytkowania została nieodpłatnie udostępniona Ośrodkowi Kultury i Sportu (dalej: OKiS), będącemu samorządową instytucją kultury.
Gmina planuje wdrożenie jeszcze w 2013 roku zmiany sposobu wykorzystania przedmiotowego obiektu poprzez odpłatne udostępnienie OKiS pływalni w drodze umowy dzierżawy. Na jej podstawie gmina będzie pobierać od OKiS wynagrodzenie. Z tego tytułu będzie wystawiać na rzecz OKiS faktury VAT, które zamierza ujmować w rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym VAT gmina planuje wykazywać w deklaracjach VAT-7. Czy zatem odpłatne udostępnienie przez gminę pływalni na rzecz OKiS będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia?
 

ODPOWIEDŹ IZBY

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) opodatkowaniu podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 omawianej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, w związku z faktem, że czynność dzierżawy nie stanowi dostawy towaru, stanowi usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 wspomnianej ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla których realizacji zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347 z 11 grudnia 2006, s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.
Jednakże w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, jak gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W konsekwencji w świetle powyższych regulacji w przypadku działania przez gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej działa ona w roli podatnika VAT. Mając na uwadze, że umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 z późn. zm.) w ramach wykonywania przedmiotowej czynności gmina działa w roli podatnika VAT.
Mając na uwadze, że gmina będzie wykonywać usługę dzierżawy za wynagrodzeniem i działać w roli podatnika VAT, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Nie będzie również zwolniona od VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.
Interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 21 października 2013 r., nr IPTPP2/443-640/13-2/JS
 

KOMENTARZ EKSPERTA

Marta Ignasiak doradca podatkowy w departamencie prawa podatkowego FKA

Stanowisko organu jest co do zasady uzasadnione. W stanie faktycznym sprawy dodatkowego badania wymagałoby jednak to, czy miejsko-gminny ośrodek kultury i sportu, mimo wyodrębnienia organizacyjnego, prowadzi działalność w sposób samodzielny i niezależny od gminy, której majątkiem dysponuje (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2013, sygn. akt I FPS 1/13). W przypadku gdy tak jest, opodatkowanie rzeczywiście wynikać będzie z treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym organy władzy publicznej nie są podatnikami w zakresie zadań realizowanych nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla których realizacji zostały one powołane, z wyłączeniem „czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”. Regulacji powyższej odpowiada art. 13 dyrektywy VAT dopuszczający opodatkowanie organów, „gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji”.
W orzeczeniu C 446/98 Fazenda Pública Trybunał Sprawiedliwości UE uznał, że zastosowanie wyjątku i opodatkowanie organów władzy publicznej dotyczy działalności wykonywanej na tych samych warunkach prawnych co prywatne podmioty gospodarcze (tj. gdy umowa nie podlega specjalnemu reżimowi prawnemu, a gmina, wykonując umowę, nie korzysta z władztwa publicznego i zachowuje się jak inne podmioty na rynku). W analizowanej sprawie warunek powyższy można uznać za spełniony. Warto też odnieść się do wyroku C-228/07 Isle of Wight Council, w którym TSUE zauważył, że „znaczące zakłócenia konkurencji” należy oceniać w odniesieniu do danej działalności jako takiej (tu: dzierżawy obiektów), biorąc pod uwagę zarówno realną, jak i hipotetyczną konkurencję. W tych okolicznościach nieopodatkowanie przez gminę czynszu dzierżawnego z tytułu udostępnienia obiektu pływalni niewątpliwie mogłoby doprowadzić do zakłócenia konkurencji. Uzasadnione jest zatem poddanie tych czynności opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Źródło: Dziennik Gazeta Prawna – Prawo